Metody amortyzacji środków trwałych

Słownik Języka Polskiego PWN wskazuje, iż amortyzacja to „proces polegający na stopniowej utracie wartości eksploatowanych obiektów w wyniku zużycia, przenoszeniu tej wartości na wytworzone produkty i gromadzeniu środków w celu odtworzenia tych obiektów po ich zużyciu”.

Kluczowe jest to, iż amortyzacji podlegają przede wszystkim środki trwałe, czyli (zgodnie z Ustawą z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości) „rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki”. Zaliczyć do nich można zwłaszcza: nieruchomości (budowle, budynki, lokale będące odrębną własnością czy grunty), maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzecz, ulepszenia w obcych środkach trwałych oraz inwentarz żywy.

Dodać warto, iż umorzenie środka trwałego nie jest tożsame z amortyzacją. Umorzenie przedstawia bowiem skumulowaną wartość amortyzacji, która koryguje wartość wykazywanych w bilansie środków trwałych z kwoty brutto (czyli wartości początkowej) do kwoty netto.

Amortyzacja środków trwałych

Amortyzacja dokonywana jest na podstawie odpisów amortyzacyjnych. Ogólny mechanizm działania odpisów przedstawia art. 32 ustawy o rachunkowości:

 „1. Odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środka trwałego dokonuje się drogą systematycznego, planowanego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do użytkowania, a jej zakończenie – nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży lub stwierdzenia jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego.

Przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na określenie którego wpływają w szczególności:

• liczba zmian, na których pracuje środek trwały;
• tempo postępu techniczno-ekonomicznego;
• wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem;
• prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego;
• przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego”.

Metody amortyzacji

Do obowiązujących w polskim prawie podatkowym metod amortyzacji środków trwałych zaliczyć należy: metodę liniową, metodę liniową indywidualną, metodę degresywną oraz jednorazowy odpis amortyzacyjny.

Amortyzacja liniowa uregulowana jest przez art. 22h Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Amortyzując środki tą metodą, odpisy dokonywane są od wartości początkowej, począwszy od pierwszego miesiąca, który następuje po tym, w którym środek trwały (lub wartość niematerialna i prawna) został wprowadzony do ewidencji. Odpisów dokonywać można aż do miesiąca, w którym suma odpisów amortyzacyjnych oraz wartość początkowa zrównają się lub też do czasu, w którym środek został zlikwidowany, zbyty albo wobec niego stwierdzono niedobór. Do sumy odpisów wliczyć należy też odpisy, które nie są uważane za koszty uzyskania przychodu.

Odpisy rozłożone są na równe raty w odniesieniu do obowiązującego wykazu stawek amortyzacyjnych. W określonych przypadkach stawki amortyzacyjne mogą zostać podwyższone (np. w stosunku do budynków i budowli, które użytkowane są w pogorszonych lub warunkach czy wobec maszyn, urządzeń i środków transportu, które stosowane są bardziej intensywnie niż w warunkach przeciętnych albo wymagają szczególnej, technicznej sprawności). Ponadto podatnicy mogą zdecydować o obniżeniu stawek dla posiadanych przez siebie środków, przy czym ustawodawca nie określił dopuszczalnych limitów tych obniżeń.

Odmianą amortyzacji liniowej jest metoda liniowa indywidualna. W tym sposobie rozliczeń podatnik samodzielnie ustala stawki amortyzacyjne dla używanych środków trwałych lub ulepszonych środków obcych, które po raz pierwszy zostały wprowadzone do ewidencji. Obowiązkiem podatnika jest potwierdzenie, iż środek trwały jest używany – przed jego nabyciem był już wykorzystywany przez określony czas. Środek uważany jest natomiast za ulepszony, jeśli podatnik na jego ulepszenie przed wpisaniem go do ewidencji poniósł określony koszt, proporcjonalny do jego wartości początkowej. Okres amortyzacji, w zależności od rodzaju środka trwałego, w tej metodzie może wynosić od 2 lat do nawet 40 lat.

Metodę degresywną reguluje z kolei art. 22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Metoda ta ma zastosowanie przede wszystkim w odniesieniu do maszyn i urządzeń, takich jak kotły i maszyny energetyczne; maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania; maszyny, urządzenia i aparaty specjalistyczne oraz urządzenia techniczne, jak również do narzędzi, przyrządów, ruchomości  i wyposażenia, które nie zostały uwzględnione w innej grupie Klasyfikacji Środków Trwałych (oprócz samochodów osobowych). Podstawą dla tego rodzaju rozliczeń są stawki podane w wykazie, podwyższone o współczynnik, który nie może przekraczać 2,0 w trakcie pierwszego roku podatkowego, gdy środki są wykorzystywane. W kolejnych latach odpisy dokonywane są od wartości początkowej środków, która pomniejszona została o wcześniejsze odpisy, a ustalono ją na początku kolejnych lat stosowania środków. W momencie, gdy tak skalkulowana roczna kwota amortyzacji staje się niższa od rocznej kwoty amortyzacji, którą obliczono, stosując metodę liniową, dalsze odpisy amortyzacyjne dokonywane są zgodnie z zasadami tej metody.

Kolejnym rozwiązaniem, choć niedostępnym dla wszystkich podatników, jest jednorazowy odpis amortyzacyjny. Mogą z niego skorzystać podatnicy, którzy rozpoczęli działalność gospodarczą w danym roku podatkowych oraz tzw. mali podatnicy. Metoda ta obejmuje część środków trwałych (głównie z rodzaju maszyn i urządzeń, z wyłączeniem samochodów osobowych). Środki mogą zostać odpisane w roku podatkowym, w którym wprowadzono je do ewidencji. Odpisy nie mogą w jednym roku przekraczać jednak łącznie 50 000 euro. Ponadto z jednorazowych odpisów nie skorzystają podatnicy, którzy rozpoczynają własną działalność, lecz w roku jej rozpoczęcia oraz w dwóch poprzedzających ten rok latach prowadzili samodzielnie inną firmę, byli wspólnikami spółek niebędących osobami prawnymi lub taką działalność prowadził małżonek przedsiębiorcy, w trakcie istnienia pomiędzy nimi wspólności majątkowej.